UMORZENIE UDZIAŁÓW LUB AKCJI ZA WYNAGRODZENIEM PONIŻEJ WARTOŚCI RYNKOWEJ

UMORZENIE UDZIAŁÓW LUB AKCJI ZA WYNAGRODZENIEM PONIŻEJ WARTOŚCI RYNKOWEJ

  • 30 grudnia 2020

Zasadniczo umorzenie udziałów lub akcji jest instrumentem wystąpienia wspólnika lub akcjonariusza ze spółki za zwrotem wartości inwestycji. Pozwala na dobrowolne opuszczenie spółki bez konieczności zbywania udziałów lub akcji na rzecz innego podmiotu. Prowadzi do unicestwienia udziałów lub akcji w sensie prawnym, w konsekwencji czego przestają one istnieć, a związane z nimi prawa wygasają. W przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów lub akcji za wynagrodzeniem mogą powstać wątpliwości czy wypłata wspólnikowi lub akcjonariuszowi przez spółkę wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów lub akcji poniżej wartości rynkowej może spowodować jakieś negatywne konsekwencje dla stron takiej transakcji.

Skutki podatkowe po stronie wspólnika lub akcjonariusza w zakresie podatku dochodowego

Jeszcze do niedawna w działalności interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (zwanego dalej „Dyrektorem KIS”) oraz orzecznictwie sądów administracyjnych dominowało stanowisko, zgodnie z którym w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów lub akcji za wynagrodzeniem poniżej wartości rynkowej, organ podatkowy nie może określić wspólnikowi lub akcjonariuszowi przychodu podatkowego w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów lub akcji, zgodnie z art. 19 ustawy o PIT oraz art. 14 ustawy o CIT. W konsekwencji czego, wspólnik lub akcjonariusz zbywający na rzecz spółki udziały lub akcje celem umorzenia mógł dokonać tego umorzenia bez żadnych negatywnych konsekwencji w zakresie podatku dochodowego. W ocenie organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, art. 19 ustawy o PIT oraz art. 14 ustawy o CIT nie mogły znaleźć zastosowania do transakcji dobrowolnego umorzenia udziałów lub akcji za wynagrodzeniem m.in. z tego względu, że przywołane przepisy ustaw podatkowych nadają uprawnienie organom podatkowym do określenia przychodu podatkowego zbywcy udziałów lub akcji w przypadku, gdy cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej. Natomiast przepisy Kodeksu spółek handlowych, które określają szczegółowo warunki i zasady przeprowadzenia dobrowolnego umorzenia udziałów lub akcji za wynagrodzeniem odwołują się do terminu „wynagrodzenie”, którego nie należy utożsamiać z terminem „cena” (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 sierpnia 2015 r. w sprawie II FSK 1747/13; interpretacja podatkowa Dyrektora KIS z dnia 22 października 2018 r. w sprawie 0113-KDIPT2-3.4011.477.2018.1.SJ oraz z dnia 12 października 2017 r. w sprawie 0113-KDIPT2-1.4011.335.2017.1.RK).

<

Niestety korzystne dla podatników stanowisko organów podatkowych oraz sądów administracyjnych uległo zasadniczej zmianie w ostatnich latach. Aktualnie w działalności interpretacyjnej Dyrektora KIS oraz orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje odmiennie stanowisko, zgodnie z którym w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów lub akcji za wynagrodzeniem poniżej wartości rynkowej, organ podatkowy może określić wspólnikowi lub akcjonariuszowi przychodu podatkowego w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów lub akcji, zgodnie z art. 19 ustawy o PIT oraz art. 14 ustawy o CIT. Przywołane przepisy ustaw podatkowych znajdują zastosowanie do wynagrodzenia wypłaconego wspólnikowi lub akcjonariuszowi w tytułu odpłatnego zbycia udziałów lub akcji celem umorzenia, ponieważ „wynagrodzenie”, o którym mowa w przepisach Kodeksu spółek handlowych, spełnia analogiczną funkcję do „ceny”, o której mowa w przywołanych przepisach ustaw podatkowych. W związku z czym nie ma podstaw do różnicowania sytuacji podatników, którzy dokonują sprzedaży udziałów lub akcji za cenę poniżej wartości rynkowej oraz podatników, którzy dokonują odpłatnego zbycia udziałów lub akcji celem umorzenia za wynagrodzeniem poniżej wartości rynkowej (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 marca 2020 r. w sprawie II FSK 828/18; interpretacja podatkowa Dyrektora KIS z dnia 8 października 2020 r. w sprawie 0113-KDIPT2-3.4011.598.2020.1.SJ oraz z dnia 28 listopada 2019 r. w sprawie 0114-KDIP3-2.4011.413.2019.2.MG).

Skutki podatkowe po stronie spółki w zakresie podatku dochodowego

W przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów lub akcji za wynagrodzeniem poniżej wartości rynkowej przyjmuje się, że spółka nie uzyskuje żadnego przysporzenia majątkowego w wyniku przeprowadzenia takiej transakcji. W związku z czym spółka nie uzyskuje również żadnego przychodu podatkowego w CIT (zob. interpretacja podatkowa Dyrektora KIS z dnia 17 listopada 2020 r. w sprawie 0114-KDIP2-2.4010.259.2020.1.AG oraz z dnia 20 listopada 2019 r. w sprawie 0114-KDIP2-2.4010.362.2019.3.JG).

Jednocześnie warto mieć na uwadze, że spółka nie jest płatnikiem podatku dochodowego w stosunku do wynagrodzenia wypłaconego wspólnikowi lub akcjonariuszowi z tytułu zbycia udziałów lub akcji celem umorzenia. Tym samym spółka nie jest zobowiązana do obliczenia, pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego do właściwego urzędu skarbowego (zob. interpretacja podatkowa Dyrektora KIS z dnia 28 marca 2019 r. w sprawie 0112-KDIL3-3.4011.61.2019.1.AA oraz z dnia 26 września 2018 r. w sprawie 0114-KDIP3-2.4011.413.2018.2.MG).

Skutki podatkowe po stronie spółki w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Dobrowolne umorzenie udziałów lub akcji spółki za wynagrodzeniem, w szczególności zawarcie umowy zbycia udziałów lub akcji na rzecz spółki przez wspólnika lub akcjonariusza celem umorzenia, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tego rodzaju transakcja nie została wymieniona w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych w ustawie o PCC (zob. art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC). Stanowisko to znajduje potwierdzenie w działalności interpretacyjnej Dyrektora KIS (zob. interpretacja podatkowa Dyrektora KIS z dnia 5 lutego 2018 r. w sprawie 0111-KDIB4.4014.431.2017.2.BB).

Podsumowanie

Przygotowując się do przeprowadzenia dobrowolnego umorzenia udziałów lub akcji za wynagrodzeniem warto przeanalizować oraz zweryfikować skutki podatkowe zamierzonej transakcji z odpowiednim wyprzedzeniem, a nawet wystąpić z wnioskiem do Dyrektora KIS o wydanie stosownej interpretacji podatkowej. Doświadczenie pokazuje bowiem, że stanowisko Dyrektora KIS oraz sądów administracyjnych może ulegać istotnym zmianom. Aktualnie, skutki podatkowe w zakresie podatku dochodowego po stronie wspólnika lub akcjonariusza, który zbywa swoje udziały lub akcje na rzecz spółki celem umorzenia, a także wspólnika lub akcjonariusza, który sprzedaje swoje udziały lub akcje na rzecz podmiotu trzeciego, wydaje się być taka sama. Mianowicie w przypadku przeprowadzenia takich transakcji po cenie lub w zamian za wynagrodzenie poniżej wartości rynkowej udziałów lub akcji, organ podatkowy może określić wspólnikowi lub akcjonariuszowi przychód podatkowy w wysokości wartości rynkowej udziałów lub akcji. Natomiast sytuacja spółki nabywającej od wspólnika lub akcjonariusza udziały lub akcje celem umorzenia wydaje się korzystniejsza podatkowo niż sytuacja kupującego, chociażby ze względu na brak opodatkowania takiej transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Krzysztof Puzyr
radca prawny / doradca podatkowy